a) De conformidad con el artículo 41 de la Decisión 425, Reglamento de Procedimientos de la Secretaría General de la Comunidad Andina, este órgano comunitario podrá disponer la suspensión de los efectos de una Resolución, cuando su ejecución pueda causar un perjuicio irreparable o de difícil reparación al País Miembro, no subsanable por la Resolución definitiva o si el recurso se fundamenta en la nulidad de pleno derecho del acto. En tal sentido, en dicha oportunidad la Secretaría General observó que la suspensión de efectos sólo se considera con respecto de un acto impugnado mediante un Recurso de Reconsideración y mientras dure el procedimiento, por lo cual ni la presentación de la petición de suspensión dentro del trámite de un Recurso de Reconsideración, ni la interposición de este último, provocan necesariamente la suspensión del acto recurrido.

b) De acuerdo con lo establecido en el artículo 41 de la Decisión 425 y con el criterio del Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina dentro del Proceso 12-AN-99, la presentación de una solicitud de suspensión de efectos de un acto administrativo, como es el caso de la Resolución 311, no podía realizarse sino como parte de un Recurso de Reconsideración, esto es, con su interposición o, en todo caso, dentro de su plazo de sustanciación.

c) Considerando que, hasta el 21 de diciembre de 1999, la Resolución 311 no había sido objeto de impugnación por parte de Colombia, la Secretaría General se vio impedida de admitir la solicitud de suspensión de sus efectos que fue presentada por dicho Gobierno y, en tal sentido, se abstuvo de pronunciarse acerca de los asuntos de fondo planteados en el escrito presentado el 07 de diciembre de 1999. No obstante, la Secretaría General dejó a salvo el derecho de defensa que le asistía a la República de Colombia, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 37 a 45 de la citada Decisión 425.

a) Sobre el argumento relativo al perjuicio económico irreparable que se ocasionaría por la aplicación de la mencionada Resolución, sostiene el Gobierno que de no introducirse el ajuste representado por el IVA Implícito, se alterarían las decisiones de consumo de los ciudadanos colombianos, en favor de los productos foráneos a través de un efecto de sustitución. Así, estimó el perjuicio en un monto ascendente a 61,7 millones de dólares, para el año 2000, ingreso que de no ser percibido incrementaría, a juicio del mencionado gobierno, el desequilibrio de las finanzas públicas, el mismo que alcanza el 5,1% del PIB y que deberá reducirse a 3,6%.

Al respecto, debe señalarse que conforme a la información disponible en la Secretaría General, el PIB de Colombia en 1998 ascendió a 89 674 millones de dólares. Es así que de recaudarse para el año 2000 por concepto de IVA Implícito los 61,7 millones de dólares estimados por el Gobierno de Colombia, los que corresponderían a la totalidad de las importaciones realizadas, este ingreso sólo representaría el 1% aproximadamente del déficit fiscal. En el entendido que las importaciones procedentes de la Comunidad Andina representan una cifra menor, el monto correspondiente se reduciría aún más.

En efecto, en la audiencia oral, al ser preguntado el Gobierno de Colombia sobre el impacto de la medida en la recaudación fiscal, éste manifestó que Colombia recaudó en 1999 un total de 15,5 billones de pesos por la totalidad de impuestos administrados por la DIAN, de los cuales, 3,5 billones de pesos aproximadamente correspondieron al IVA General y 100 mil millones al IVA Implícito, representando las importaciones andinas un total de 15 mil millones de pesos este último (aproximadamente 7,5 millones de dólares).

A tenor de lo expresado y como quiera que el impacto del IVA Implícito en la recaudación fiscal y más aún en la balanza de pagos de Colombia es mínimo, siendo todavía más reducido dicho impacto con relación a la recaudación proveniente de las importaciones originarias de los Países Miembros, la Secretaría General no encuentra evidencias de la eventual existencia de un perjuicio irreparable que haga procedente determinar la suspen-sión de los efectos de la Resolución 311.

b) Sobre el argumento relativo de la imposibilidad jurídica y fáctica del Gobierno colombiano para cumplir con las disposiciones de la Resolución 311, argumento que debe relacionase con el literal b) del artículo 12 de la Decisión 425, a fin de determinar si en efecto existe una causal que determine la nulidad de la señalada Resolución, el Gobierno de Colombia argumenta que "por tratarse el IVA Implícito de una disposición con fuerza de ley, para que quede sin efecto se requiere igualmente la expedición de una nueva Ley que modifique sustancialmente el contenido de este supuesto", y dicha ley requiere para su expedición de varias etapas, por lo que sería "completamente imposible para el Gobierno de Colombia dar cumplimiento a lo dispuesto en la Resolución 311 del 03 de noviembre de 1999, en el término de un (1) mes…".

Al respecto, la Secretaría General considera en primer lugar que si bien la figura del IVA Implícito se aprobó mediante una ley, esto es, el Estatuto Tributario, su implementación correspondió al Decreto 1344, medida cuya emisión y ejecución es responsabilidad del Gobierno Central. En segundo lugar considera que, con ocasión de la Resolución 237, sobre un caso particular relacionado con la misma medida que en esta ocasión se analiza, la Secretaría General se reservó el derecho de iniciar las acciones legales correspon-dientes, en función de la reglamentación de la mencionada Ley, habida cuenta que en ese momento aún no se había definido totalmente la forma de aplicación de la misma. En tercer lugar, la Secretaría General aprecia que la Resolución 311 confiere al Gobierno de Colombia el máximo plazo permitido en principio por el literal e) del artículo 55 de la Decisión 425 y que, adicionalmente a dicho plazo, ya ha mediado un lapso para la interposición del Recurso de Reconsideración y para la sustanciación del mismo.

Sin perjuicio de las anteriores consideraciones, es menester indicar que conforme lo indica la doctrina general del Derecho, un País Miembro no podría alegar el acto propio como disculpa para justificar la imposibilidad de cumplimiento de una disposición comunitaria, habida cuenta que la emisión de normas constituye una facultad que no escapa del control y voluntad del Estado, quien es en definitiva el ente encargado de observar los compromi-sos andinos.

En virtud de ello, la Secretaría General considera que el contenido de la Resolución 311 no es de imposible o ilegal ejecución, habida cuenta que el Gobierno de Colombia está en posibilidad de emitir leyes o decretos y adoptar otros actos administrativos, que adecúen su conducta al ordenamiento jurídico andino. En consecuencia, al no configurarse una causal que haga nula la señalada Resolución, el argumento presentado por el Gobierno de Colombia debe desestimarse.

c) El Gobierno de Colombia, en adición a los argumentos analizados precedentemente, sus-tenta su pedido de suspensión de la Resolución 311 en tres argumentos adicionales. En el primero, donde señala que la fundamentación de dicha Resolución es errada, Colombia considera que ella adolece de graves errores de interpretación al considerar al IVA Implícito cobrado a las importaciones como un nuevo impuesto sin tenerse en cuenta que es otra forma de cálculo y liquidación del mismo impuesto. En el segundo, agrega dicho Gobierno que el legislador adoptó el mecanismo del IVA Implícito basado en el artículo II, literal a) del GATT, según el cual "ninguna disposición impedirá a una parte contratante imponer en cualquier momento sobre la importación de cualquier producto, una carga equivalente a un impuesto interior…". En el tercero, la parte actora señala que existe una falsa motivación del acto impugnado, por cuanto, en Colombia, los bienes excluidos, es decir, aquellos que se encuentran al margen del tributo por su no causación, no tienen derecho a descuento, ni a devolución del IVA pagado por el productor en la adquisición de insumos y materias primas para el producto final.

Como quiera que un petitorio de suspensión de efectos tiene por objeto obtener una medida cautelar que, según indica su naturaleza jurídica, no puede prejuzgar sobre el fondo de la cuestión y habida cuenta que tales argumentos son señalamientos que impugnan dicho fondo, no corresponde a la Secretaría General analizarlos en relación con el mencionado petitorio considerado en esta parte.

El Gobierno de Colombia sostiene que "antes de la existencia en Colombia de la legislación demandada, se presentaba una distorsión generada por la falta de equidad a la que se encontraban sometidos los productores nacionales frente a los bienes importados, en tanto, para los primeros el IVA pagado en la producción constituye un mayor costo, por los efectos de la no devolución del impuesto. En cambio, para los productos importados, éstos ingresan sin IVA a Colombia y además, en sus países, el IVA pagado en su producción, sí es objeto de devolución, por la aplicación del reiterado principio de destino, tratamiento aceptado en forma mayoritaria". Añade el Gobierno recurrente que "en estas condiciones es evidente que existía una situación de grave inequidad entre los PRODUCTORES NA-CIONALES DE BIENES EXCLUIDOS (sin derecho a devolución) y LOS PRODUCTORES DE BIENES EXTRANJEROS que se importen, siendo necesaria la expedición de una norma que compensara dicha desigualdad". (El subrayado es nuestro).

Agrega dicho Gobierno que "la incorporación del IVA Implícito en la legislación tributaria colombiana, tiene como propósito fundamental corregir un sesgo que discrimina en contra de los productos excluidos nacionales. Este sesgo se corrige sometiendo las importaciones de bienes excluidos, al pago de una tarifa que reproduzca el impuesto asumido por los productores nacionales, dado que los mismos no pueden solicitar la devolución del IVA pagado en la compra de insumos y materias primas". "…desde el punto de vista micro-económico, el IVA Implícito sobre importaciones pretende establecer la relación de precios entre productos excluidos de origen nacional o importados. Si no se introduce este ajuste, es claro que los precios relativos se modifican a favor de los productos importados, alterando las decisiones de consumo de los colombianos, a favor de los productos foráneos a través de un efecto de sustitución". (El subrayado es nuestro).

Así pues, en opinión del mencionado Gobierno, "el IVA Implícito aplicado sobre productos importados, no representa en modo alguno una exacción discriminatoria sobre las importaciones, ya que la misma surge de reconocer que en los productos nacionales con el mismo tratamiento tributario (excluidos) se está cobrando este gravamen. Por el contrario, la adopción del denominado IVA Implícito restituye el principio de equidad, antes involuntariamente transgredido por la distorsión indirecta asociada al IVA en insumos de productos excluidos". (El subrayado es nuestro).

Durante la audiencia, el Gobierno de Colombia reiteró los argumentos esgrimidos en el Recurso de Reconsideración, enfatizando que el objetivo del IVA Implícito es igualar las condiciones del producto importado con las del producto local. Asimismo, precisando la naturaleza y metodología de imposición del tributo, ante preguntas de la Secretaría General, señaló:

a) El concepto del IVA Implícito es una figura del ordenamiento jurídico de Colombia que, en efecto, intenta equiparar condiciones de competencia para los casos en los cuales los productores colombianos adquieran como parte de sus insumos bienes denominados como excluidos, bajo dicha legislación. Así pues, opera en los supuestos en los que el productor nacional paga IVA en insumos que la legislación nacional le prohibe recuperar (a diferencia de los casos de los bienes gravados o exentos), debiendo en consecuencia asimilar este egreso en sus costos de producción. En consecuencia, el IVA Implícito tiene por efecto neutralizar la ventaja que tendrían los bienes importados excluidos, ya que éstos, por aplicación del principio de imposición en el país de destino, generalmente -aunque no siempre- llegan sin carga de impuestos indirectos.

b) El IVA Implícito impone a la oferta importada una tarifa que es el resultado de estimar el valor del IVA cancelado por los productores locales en los insumos gravados sobre el precio total de los bienes.

c) La metodología de cálculo de la tarifa del IVA presupone que los productos importados tienen una estructura de costos de producción (tecnológica) igual a la producción nacional, lo cual puede no corresponder a la realidad. De hecho, se presupone la existencia de condiciones de costos iguales para todos los productores de un mismo bien, con lo cual se podría estar favoreciendo la existencia de inequidades en la formulación de la tasa de IVA Implícito.

d) El IVA Implícito trata de corregir un efecto generado por la propia legislación colombiana derivado de una exoneración imperfecta. De tal suerte que en lugar de completar la exoneración (por ejemplo, confiriendo a los productores de dichos bienes la devolución del IVA pagado en los insumos) se establece un recargo compensatorio a los productos importados similares.

e) Como quiera que los productos "excluidos" pierden esa condición cuando son exportados (se genera devolución por el mismo principio de país de destino), el cálculo de la tasa de IVA Implícito está de antemano sobre estimado, porque no considera los descuentos que los productores de bienes "excluidos" perciben por concepto de mecanismos de devolución de impuestos indirectos a las exportaciones.

f) Si bien el mecanismo implementado para el cálculo de la tarifa, busca en principio minimizar cualquier sesgo discriminatorio en contra de los productos importados, lo cierto es que esto último sólo se lograría a través de un sistema de información perfecto sobre cadenas productivas y composición de los costos de producción de cada uno de los productos afectos a la medida y un sistema fiscal preciso, lo cual no es necesariamente el caso. De hecho, es posible imaginar que en determinados supuestos el mecanismo genere variaciones de costos transferibles a los bienes finales, incluso a los no exentos que también utilicen el insumo. En todo caso, no se ha demostrado que el IVA Implícito no tenga efectos discriminatorios.

g) Sin perjuicio de lo señalado en los literales precedentes, es importante destacar que, para los efectos de la calificación de una medida como gravamen al comercio, no interesa que la misma tenga o no carácter discriminatorio, dado que la aplicación del artículo 72 del Acuerdo opera sobre bases objetivas, esto es, basta que se verifique la existencia de un derecho aduanero o medida de efectos equivalentes de carácter fiscal, monetario o cambiario que incida sobre las importaciones para que la misma sea considerada como contraria al citado artículo 72. Este razonamiento fue explícitamente expuesto en el Considerando 40 de la Resolución 311. Así pues, aun cuando en el presente caso estuviéramos frente a una medida que no sea discriminatoria, no corresponde analizar los argumentos relacionados con este extremo, a los efectos de la determinación de la existencia de un gravamen en los términos del señalado artículo del Acuerdo. Es claro, sin embargo, que si determinada la existencia de un gravamen, éste fuera discriminatorio, la vulneración del orden jurídico andino sería aún más grave.

h) Ahora bien, la situación de inequidad que a juicio del Gobierno de Colombia se presenta entre los productores nacionales y los importadores y que, según lo afirmado por el propio Gobierno de Colombia, obedece a una distorsión que se genera de la estructura misma del IVA General, la cual se busca corregir mediante la aplicación a las importaciones de una tarifa implícita, configura un caso que la doctrina jurídica comparada denomina de "discriminación inversa", esto es, una situación en la que los nacionales se encuentran en situación menos favorable que la de los extranjeros. A este respecto, la Secretaría General anota que si bien ello podría considerarse como una condición no deseable, esta es una situación que corresponde ser corregida al interior del país en el que se produzca, pero sin recurrir a una vulneración de los principios rectores del ordenamiento jurídico andino. En este sentido, no puede pretenderse corregir tal situación afectando las importaciones procedentes de la Subregión, creando para ello un gravamen que las afecte o dificulte su realización.

i) En atención a lo expuesto, la Secretaría General, reiterando el concepto contenido en la Resolución 139, en la que expresó que la calificación de una medida como gravamen es independiente de su origen, propósito o finalidad, debe desestimar los argumentos del Gobierno de Colombia relativos a la búsqueda de la equidad de la medida objeto de análisis y de sus características no discriminatorias.

Sostiene el Gobierno de Colombia que de no introducirse el ajuste a través del IVA Implí-cito, al modificarse los precios relativos a favor de los importadores, "…se puede acentuar el desbalance en la cuenta comercial de nuestro país, no como resultado de una decisión autónoma de los agentes económicos, sino como consecuencia de una distorsión en la estructura del tributo". (Subrayado nuestro).

a) Se ha demostrado que el recaudo del IVA Implícito producto de las importaciones origina-rias de los Países Miembros, no es una medida de mayor significación fiscal, dado que según ha alegado el propio Gobierno de Colombia en el curso del proceso, dicha medida en general está dirigida mas bien a nivelar las condiciones de competencia entre los productores nacionales y los importadores, ante una distorsión generada por la propia estructura interna del régimen tributario.

b) Sin perjuicio de ello y en el mismo sentido del punto anterior, dado que al efecto de la determinación de la existencia de gravamen, procedimiento dentro del cual se inscribe la Resolución 311, la motivación o finalidad de la medida no es relevante, la Secretaría General encuentra que el extremo alegado por el Gobierno de Colombia debe desestimarse. En todo caso, se remite al análisis efectuado más arriba, en la parte relativa al petitorio de suspensión de los efectos.

El Gobierno de Colombia afirma que "… el mecanismo del IVA Implícito tiene fundamento jurídico en el artículo II, literal a), del GATT, según el cual, "ninguna disposición impedirá a una parte contratante imponer en cualquier momento, sobre la importación de cualquier producto, una carga equivalente a un impuesto interior aplicado de conformidad con las disposiciones del parágrafo 2 del artículo III a un producto nacional similar o a una mercancía que se haya servido, en todo o en parte, para fabricar el producto importado".

a) Los Países Miembros de la Subregión se rigen, en sus relaciones de comercio, por el orde-namiento jurídico andino. En tal sentido, las normas emanadas de la Organización Mundial del Comercio no pueden constituirse en un mecanismo justificatorio del incumplimiento por parte de los Países Miembros de sus obligaciones asumidas en el marco del proceso de integración.

b) Las normas emanadas de la Comunidad Andina son jurídicamente autónomas y, en este sentido, no están subordinadas a aquellas emitidas en el marco de la Organización Mundial del Comercio. Así pues, en el ámbito de las relaciones internacionales, corresponde a cada Estado conformar sus conductas a los diversos compromisos internacionales asumidos a fin de no incurrir en responsabilidad frente a alguno de ellos. De otro lado, al ser el andino un proceso de integración que tiene por objetivo la conformación de un Mercado Común, a diferencia de la señalada organización, es natural que sea jurídicamente más exigente. Por tanto, reiterando el concepto contenido en la Resolución 184, procedimiento en el que otro País Miembro presentara similar argumento, la Secretaría General debe desestimarlo.

El Gobierno de Colombia alega que la Resolución 311 de la Secretaría General se encuen-tra viciada por falsa motivación, error de derecho y desviación de poder. En ese sentido, basa sus argumentaciones en tres ejes conceptuales: La exactitud de ciertos antecedentes que sirvieron de base para dictar la Resolución 311; la naturaleza jurídica atribuida al IVA Implícito como impuesto nacional y su carácter no arancelario o de efectos equivalentes; y la no vulneración del arancel externo común.

Al respecto, la Secretaría General debe señalar que la Resolución 311 reproduce en esa parte las mismas consideraciones contenidas en la Resolución 237 y que no fueran objeto de impugnación por parte del Gobierno de Colombia. No obstante, a la luz de los nuevos elementos de juicio presentados en este procedimiento, es procedente rectificar el entendido inicial de la Secretaría General en esta parte, ya que no se trataría en rigor de "…la sustitución de un régimen de exención tributaria aplicable tanto a productos nacionales como importados por uno por el cual, en tanto las producciones internas estarían sujetas al cobro y devolución del IVA las importaciones originarias de la Subregión serían objeto de la aplicación de una sobretasa cuyo monto sería un equivalente o estaría relacionado con la tasa promedio del IVA que hubiere gravado los insumos del correspondiente producto nacional", sino más exactamente de la simple aplicación de una tarifa o sobretasa a las importaciones -incluidas las de origen subregional- de bienes excluidos del IVA, cuyo monto es el resultado de estimar el valor del IVA cancelado por los productores locales en los insumos gravados sobre el precio total de los bienes.

Sobre este último argumento la Secretaría General observa que no es conducente pronun-ciarse sobre este extremo en el curso de un procedimiento de determinación de la existencia de gravamen, por lo que tal como lo manifestara en la Resolución 311, se sigue reservando el derecho de iniciar los procedimientos que fueren del caso.